A- VERGİ ÖDEVİ
1- MÜKELLEF (YÜKÜMLÜ)
Mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişidir (VUK, m. 8/1). Tanımdan anlaşılacağı gibi, verginin kanuniliği ilkesi gereği kimin verginin mükellefi olduğunu kanun belirler. Mükellefin vergi borcunu ödemenin yanı sıra, bildirimde bulunma, defter tutma, belge düzenine uyma gibi ödevleri de bulunmaktadır. Mükellefin vergiyi ödeme ödevine “maddi ödev”(maddi mükellefiyet), diğer ödevlerine ise “şekli ödevler” (şekli mükellefiyet) denir.
2- VERGİ SORUMLUSU
Vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir VUK, m.8/2). Vergi sorumlusu verginin asıl borçlusu değildir. Mükellefe ait olan verginin ödenmesi ve şekli ödevlerin yerine getirilmesi bakımından sorumlu olan bir üçüncü kişidir. Vergi Usul Kanunu’nda geçen “mükellef” deyimi, vergi sorumlularını da kapsamaktadır
3- EHLİYET VE TEMSİL
Vergi hukukunda, mükellefiyet ve vergi sorumluluğu için kanuni ehliyet aranmaz (VUK, m. 9/1). Medeni hukuktaki fiil ehliyetine sahip olmayanlar da vergi mükellefi ve vergi sorumlusu (kanuni temsilci hariç) olabilirler. İşte, kanuni ehliyeti olmayanların vergi mükellefi ve vergi sorumlusu olabilmeleri, vergi hukukunda “vergi ehliyeti” kavramıyla açıklanır. Ancak, tüzel kişilerin, küçüklerin, kısıtlıların ve tüzel kişiliği olmayan kuruluşların mükelef veya vergi sorumlusu olmaları halinde, bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri tarafından yerine getirilir.
4- VERGİ SORUMLULUĞU TÜRLERİ
a- Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu
Vergi hukukunda kanuni temsilcilerin sorumluluğu iki ayrı kanunda dözenlenmiştir. İlk düzenleme, Vergi Usul Kanunu’nun “kanuni temsilcilerin ödevi” kenar başlıklı 10’uncu maddesinde; diğer düzenleme ise, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un “kanuni temsilcilerin sorumluluğu” kenar başlıklı mükerrer 35’inci maddesinde yer almaktadır.
aa- Vergi Usul Kanunu’nun 10’uncu Maddesi’ne Göre Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu
Vergi Usul Kanunu’nun 10’uncu maddesi uyarınca, kanuni temsilci, ancak, kendisine düşen ödevleri yerine getirmemesi nedeniyle, vergi ve vergiye bağlı alacakların mükellef veya vergi sorumlularının varlığından alınamaması halinde, kendi mal varlığından ödemekle sorumlu tutulmaktadır.
Bu durumda dahi, kendisi verginin asıl borçlusu olmadığından, asıl borçlu olan mükellefe rücu edebilmektedir. Vergi Usul Kanunu’nun 10’uncu maddesine göre, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, tüzel kişiliği olmayan kuruluşların mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri tarafından yerine getirilir. Gerçek kişilerin kanuni temsilcileri, küçüklerde veliler, kısıtlılarda vasiler, bazı durumlarda da belirli işleri görmek ve mal varlığını yönetmek için atanan kayyımlardır. Tüzel kişilerin kanuni temsilcileri ise yönetim kurulu başkan ve üyeleri, müdürler vb.dir. Kanuni temsilcilerin kendilerine düşen ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklar, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınır. Bu durum, Türkiye’de bulunmayan mükelleflerin Türkiye’deki temsilcileri için de geçerlidir.
Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını da kaldırmaz. ab- Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunu’un Mükerrer 35’inci Maddesi’ne Göre Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un mükerrer 35’inci maddesi maddesi uyarınca kanuni temsilci, kendisine düşen ödevleri yerine getirsin veya getirmesin, mükellefin mal varlığından alınamayan kamu alacaklarını kendi mal varlığından ödemekle sorumludur. Kanuni temsilci, burada da, ödediği kamu borcu bakımından asıl kamu borçlusuna rücu etme hakkına sahiptir.
Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunu’un mükerrer 35’inci maddesine göre, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların ve tüzel kişiliği olmayan kuruluşların mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu alacakları, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan kuruluşu idare edenlerin kişisel mal varlıklarından tasil edilir. Bu durum, yabancı kişi veya kurumların Türkiye’deki temsilcileri için de geçerlidir.
Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını kaldırmaz.
Görüldüğü gibi, VUK 10 ile AATUHK mükerrer m. 35 hükümleri arasında farklılık bulunmaktadır. VUK 10’da, kanuni temsilci bakımından kusur sorumluluğu, AATUHK mükerrer 35’de ise, kusursuz sorumluluk halleri kabul edilmiştir. Vergi ve bağlı alacaklar için hangi hükümlerin uygulanacağı konusunda bazı tereddütler ortaya çıkmıştır. Bu konuda, Danıştay’ın görüşü, Vergi Usul Kanunu kapsamındaki kamu alacakları için VUK 10 hükümlerinin, diğer kamu alacakları için ise, AATUHK mükerrer 35 hükümlerinin uygulanması gerektiği yönündedir.
b- Vergi Kesenlerin Sorumluluğu
Vergi sorumluluğunun bir türü de vergi kesenlerin sorumluluğudur. Vergi Usul Kanunu’nun 11’inci maddesi uyarınca, yaptıkları veya yapacakları ödemelerden vergi kesmek zorunda olanlar, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve bununla ilgili diğer ödevlerin yerine getirilmesinden sorumludurlar. Bu sorumluluk, bunların ödedikleri vergilerden dolayı asıl mükelleflere rücu etmek haklarını kaldırmaz.
Kanunda ayrıca müteselsil sorumluluğa da yer verilmiştir. Buna göre, mal alım ve satımı ve hizmet ifası dolayısıyla vergi kesintisi yapmak ve vergi dairesine yatırmak zorunda olanların, bu yükümlülükleri yerine getirmemeleri halinde verginin ödenmesinden, alım satıma taraf olanlar, hizmetten yararlananlar ve aralarında doğrudan veya hısımlık nedeniyle ya da sermaye, organizasyon veya yönetimine katılmak veya menfaat sağlamak suretiyle dolaylı olarak ilişkide bulunduğu tespit olunanlar müteselsilen sorumludurlar (VUK, m 11/3). Ancak, mal üreten çiftçiler ile nihai tüketiciler, müteselsil sorumluluğun kapsamı dışında bırakılmışlardır.
c- Mirasçıların Sorumluluğu
Ölüm halinde mükelleflerin ödevleri ortadan kalkmamakta, mirası reddetmemiş kanuni ve mansup (atanmış) mirasçılara geçmektedir. Ancak, her bir mirasçı, ölen mükellefin vergi borçlarından miras payları oranında sorumlu olur (VUK, m. 10). Bununla birlikte, cezaların kişiselliği ilkesi gereği, ölüm halinde vergi cezaları mirasçılara geçmeyerek düşmektedir (VUK, m. 372).
d- Karnesiz Hizmet Erbabı Çalıştıranların Sorumluluğu
Vegi Usul Kanunu’nun 251’inci maddesi uyarınca, kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı ile götürü gider usulünü kabul eden gayrimenkul sermaye iradı sahipleri, yanlarında çalışan hizmet erbabının, kanunun tayin ettiği süre içinde vergi karnesi almalarını ve karnelerinde yazılı vergilerini ödemelerini sağlamaya mecburdurlar. Aksi takdirde;a)Zamanında karne almamış veya vergisini tarh ettirmemiş olan hizmet erbabının vergisi işveren adına tarh edilir, cezası da işveren adına kesilir.b)Karnesini zamanında almış ve vergisini tarh ettirmiş olan hizmet erbabının zamanında ödenmemiş olan vergisi ve gecikme zammı, yanında çalıştığı tespit edilen işverenden tahsil olunur.İşverenler, bu şekilde ödedikleri vergiler için asıl mükelleflere rücu edebilirler.
e- Tasfiye Memurlarının Sorumluluğu
Bu vergi sorumluluğu hali, Kurumlar Vergisi Kanunu ile Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da düzenlenmiştir. Kurumlar Vergisi Kanunu’na tabi kurumlar bakımından Kurumlar Vergisi Kanunu, diğer kurum ve işletmeler bakımından ise Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümleri uygulanır. Esasen, bu konuda her iki kanunda yer alan hükümler büyük ölçüde birbirine paraleldir.
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 34’üncü maddesi uyarınca, tasfiye memurları, kurumun tahakkuk etmiş vergileri ile tasfiye beyannamelerine göre hesaplanan vergileri ödemeden veya bu vergilerle dava konusu yapılmış tarhiyat için karşılık ayırmadan, İcra ve İflâs Kanunu’nun 206’ncı maddesinin 6’ncı sırasında yazılı alacaklılara ödeme, ortaklara paylaştırma yapamazlar. Aksi takdirde, bu vergilerin asıl ve zamlarından ve vergi cezalarından şahsen ve müteselsilen sorumlu olurlar.
Amme AlacaklarınınTahsil Usulü Hakında Kanun’un 32’nci maddesi uyarınca, tüzel kişiklerin tasfiyesinde, bunların borçlu bulundukları kamu alacaklarını ödeme ödevi ve diğer ödevleri tasfiye memurlarına, tüzel kişiliği olmayan ortaklıklarla yabancı kurumların Türkiye’deki şube, ajans ve temsilciliklerinin tasfiyesinde bunların ödevleri tasfiyeyi yürütenlere geçer. Aynı kanunun 33’üncü maddesine göre ise, tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenler, tasfiyenin başladığını üç gün içinde ilgili tahsil dairelerine bildirmek mecburiyetindedirler. Tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenler, kamu idarelerinin her türlü alacaklarını ödemeden veya ödemek üzere ayırmadan önce tasfiye sonucunda elde edileni dağıtamazlar veya bunlar üzerinde herhangi bir şekilde tasarrufta bulunamazlar. Aksi halde, tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenler, tahakkuk etmiş ve edecek kamu alacaklarından şahsen ve müteselsilen sorumlu olurlar. Ancak, bu sorumluluk yapılan tasarrufların ifade ettiği para miktarını geçemediği gibi, bunların, ödedikleri borçlar için, kamu alacağı ödenmeden kendilerine dağıtım yapılmış olanlara rücu hakları da saklıdır.
f- Katma Değer Vergisinde Vergi Sorumluluğu
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 9’uncu maddesi uyarınca, katma değer vergisinde vergi sorumluluğu, iki durumda söz konusu olmaktadır. Buna göre;
1-Mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni merkezinin ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde, Maliye Bakanlığı, vergi alacağının güven altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabilir.
2-Fiili ya da kaydi envanter sırasında, belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındaığının tespiti halinde, bu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisi, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranır.
