Ön Bilgi
1 Bundan sonra, ‘hizmetten çekme fonları’ veya ‘fonlar’ olarak anılacak olan, hizmetten çekme, restorasyon ve çevre rehabilitasyon fonlarının amacı; tesislerin (nükleer santral gibi) veya bazı ekipmanların (arabalar gibi) hizmetten çekilmesi ya da çevre rehabilitasyon faaliyetlerinin (örneğin su kirliliğinin giderilmesi veya mayınlı arazinin temizlenmesi) üstlenilmesi gibi “hizmetten çekme” olarak anılacak faaliyetler sonucu ortaya çıkan maliyetlerin bir kısmını ya da tamamını finanse etmek üzere belirli varlıkların ayrılmasıdır.
2 Bu fonlara yapılan katkılar, gönüllü olabileceği gibi, bir yasal düzenleme veya kanun da bu fonlara katkı yapılmasını öngörebilir. Söz konusu fonlar aşağıdaki yapılardan birine sahip olabilir:
(a) Tek bir katkıda bulunan tarafından özel bir alan için veya coğrafi olarak dağılmış farklı alanlar için kendi hizmetten çekme yükümlülüklerini finanse etmek amacıyla oluşturulan fonlar.
(b) Birden fazla katkıda bulunan tarafın, bireysel veya müşterek hizmetten çekme yükümlülüklerini finanse etmek amacıyla katkıda bulunanların ödediği paylara bu payların güncel getirilerinin eklenmesi ve fonların idare edilmesine ilişkin maliyetlerdeki payının düşülmesiyle hesaplanan tutarında hizmetten çekme giderinin tazmin edilmesi durumunda; oluşturdukları fonlar. Katkıda bulunanların, örneğin diğer bir pay sahibinin iflas etmesi durumunda olduğu gibi, ilave katkıda bulunma yükümlülüğü olabilir.
(c) Katkının gereken düzeyinin, katkıda bulunanın mevcut faaliyetlerine ve katkıda bulunan tarafından elde edilen faydanın katkıda bulunanın geçmişteki faaliyetlerine dayalı olması durumunda, katkıda bulunanların bireysel veya müşterek hizmetten çekme yükümlülüklerini finanse etmek amacıyla oluşturdukları fonlar. Bu durumda, katkıda bulunanın yaptığı katkı miktarı (mevcut faaliyetlere dayanan) ile fondan elde edilebilecek değer (geçmiş faaliyetlere dayanan) arasında bir uyumsuzluk olması muhtemeldir.
3 Bu fonlar, genel olarak aşağıdaki özelliklere sahiptir:
(a) Fon, bağımsız mütevelliler tarafından ayrıca yönetilir.
(b) İşletmeler (katkıda bulunanlar), hem borç hem de özkaynağa dayalı araçlara yapılacak yatırımları kapsayabilecek ve katkıda bulunanların hizmetten çekme maliyetlerini ödemelerine yardımcı olabilecek çeşitli varlıklara yatırılan fonlara katkıda bulunabilirler. Mütevelliler, fonların kendi düzenleyici belgelerinde ve yürürlükteki yasal düzenlemelerde belirlenen sınırlamalar kapsamında katkıların nasıl değerlendirileceğini belirler.
(c) Katkıda bulunanlar, hizmetten çekme maliyetlerini ödemekle yükümlüdürler. Ancak, katkıda bulunanların hizmetten çekme maliyetleri, oluşan hizmetten çekme maliyetleri ile katkıda bulunanın fon varlıklarındaki paylarının küçük olanı ölçüsünde tazmin edilebilir.
(d) Katkıda bulunanların fonda bulunan varlıkların uygun hizmetten çekme maliyetlerini karşılamak amacıyla kullanılan tutarını aşan kısmına erişimleri kısıtlı olabilir veya hiç erişimleri olmayabilir.
Kapsam
4 Bu Yorum, katkıda bulunanın, aşağıdaki özelliklere sahip olan hizmetten çekme fonlarından kaynaklanan paylarının, katkıda bulunanın finansal tablolarında muhasebeleştirmesi konusunu düzenler:
(a) Varlıklar ayrıca yönetilir (ya ayrı bir tüzel kişilik nezdinde tutulur veya diğer bir işletme bünyesinde ayrılmış varlıklar olarak tutulur); ve
(b) Katkıda bulunanın varlıklara erişimi kısıtlıdır.
[[Not: TFRS 9 Finansal Araçlar Standardının 2011 Versiyonunu Erken Uygulamayan İşletmeler TFRS Yorum 5’in 5 inci Paragrafını aşağıdaki şekilde uygular]
5 Hizmetten çekme tümüyle tamamlandığında veya fon tasfiye edildiğinde sözleşme kapsamında dağıtımdan pay alma hakkı gibi tazmin hakkından daha fazlasını kapsayan fondaki bir kalıntı pay, TMS 39 kapsamında özkaynağa dayalı bir araç olabilir ve bu Yorum kapsamına girmez.
[Not: 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standardını (2011 versiyonunu) Erken Uygulayan İşletmeler TFRS Yorum 5’in 5 inci Paragrafını aşağıdaki şekilde uygular]
5 Hizmetten çekme tümüyle tamamlandığında veya fon tasfiye edildiğinde sözleşme kapsamında dağıtımdan pay alma hakkı gibi tazmin hakkından daha fazlasını kapsayan fondaki bir kalıntı pay, TFRS 9 kapsamında özkaynağa dayalı bir araç olabilir ve bu Yorum kapsamına girmez.
Konu
6 Bu Yorumda düzenlenen konular aşağıdaki gibidir:
(a) Katkıda bulunan, bir fonda bulunan payını nasıl muhasebeleştirmelidir?
(b) Katkıda bulunanın ilave katkıda bulunma yükümlülüğü olduğunda, örneğin diğer bir katkıda bulunanın iflası durumunda, bu yükümlülük nasıl muhasebeleştirilmelidir?
Görüş Birliği
Bir fondaki payın muhasebeleştirilmesi
7 Katkıda bulunan, hizmetten çekme maliyetini ödeme yükümlülüğünü borç olarak muhasebeleştirir ve fondan ödeme yapılamasa dahi, hizmetten çekme maliyetlerini ödemekle yükümlü olmadığı sürece, fondaki payını ayrıca muhasebeleştirir.
[Not: 28.10.2011 tarihli ve 28098 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 10, TFRS 11, TFRS 12, TMS 27 (2011 Versiyonu) ve TMS 28’i (2011 Versiyonu) Erken Uygulamayan İşletmeler TFRS Yorum 5’in 8 inci Paragrafını aşağıdaki şekilde uygular]
8 Katkıda bulunan; fon üzerinde kontrol, müşterek kontrol veya önemli etkisinin bulunup bulunmadığını TMS 27, TMS 28, TMS 31 ve TMS Yorum 12’ye göre belirler. Eğer katkıda bulunanın fon üzerinde kontrolü, müşterek kontrolü veya önemli etkisi varsa, fondaki payını yukarıda sayılan Standartlara göre muhasebeleştirir.
[Not: 28.10.2011 tarihli ve 28098 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 10, TFRS 11, TFRS 12, TMS 27 (2011 Versiyonu) ve TMS 28’i (2011 Versiyonu) Erken Uygulayan İşletmeler TFRS Yorum 5’in 8 inci Paragrafını aşağıdaki şekilde uygular]
8 Katkıda bulunan; fon üzerinde kontrol, müşterek kontrol veya önemli etkisinin bulunup bulunmadığını TFRS 10, TFRS 11 ve TMS 28’e göre belirler. Katkıda bulunanın fon üzerinde kontrolü, müşterek kontrolü veya önemli etkisi bulunduğu durumlarda, fondaki payını yukarıda sayılan Standartlara göre muhasebeleştirir.
9 Eğer katkıda bulunan, fon üzerinde kontrole, müşterek kontrole veya önemli etkiye sahip değilse; fondan alacağı tazminat hakkını, TMS 37’ye göre bir tazminat olarak muhasebeleştirir. Bu tazminat aşağıdaki tutarların düşük olanı üzerinden ölçülür:
a. Muhasebeleştirilen hizmetten çekme yükümlülüğünün tutarı ve
b. Fondaki katkıda bulunanlara atfedilebilen net varlıkların gerçeğe uygun değerinde katkıda bulunanların payı.
Fona aktarılan katkıların ve fondan yapılan ödemelerin dışında tazminat alma hakkına ilişkin defter değerindeki değişiklikler, bu değişikliklerin meydana geldiği dönem içerisinde kar-zararda muhasebeleştirilir.
İlave katkıda bulunma yükümlülüğünün muhasebeleştirilmesi
10 Bir katkıda bulunanın, ilave katkıda bulunma yükümlülüğü olduğu zaman, örneğin diğer bir katkıda bulunanın iflas etmesi durumunda veya fonda tutulan yatırım varlıklarının değerleri, fondan tazminat ödemesi yapılmasına ilişkin yükümlülüğü karşılayamayacak kadar düşerse, bu yükümlülük TMS 37’nin kapsamına giren bir koşullu borçtur. Katkıda bulunan, sadece ilave katkıların yapılmasının muhtemel olması durumunda borç olarak muhasebeleştirir.
Açıklama
11 Katkıda bulunan, bir fonda bulunan payının niteliğini ve fonda bulunan varlıklara erişim üzerinde bulunan kısıtlamaları açıklar.
12 Katkıda bulunan, borç olarak muhasebeleştirilmemiş muhtemel ilave katkıda bulunma yükümlülüğüne sahipse (bakınız: 10 uncu Paragraf), TMS 37’nin 86 ncı Paragrafına göre gerekli olan açıklamaları yapar.
13 Katkıda bulunan, fonda bulunan payını 9 uncu Paragrafa göre muhasebeleştirirse, TMS 37’nin 85(c) Paragrafına göre gerekli olan açıklamaları yapar.
14 “-”
[Not: 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standardını (2011 versiyonunu) Erken Uygulayan İşletmeler için TFRS Yorum 5’in 14A Paragrafı aşağıdaki şekilde eklenmiştir]
14A Ekim 2010’da yayımlanan “TFRS 9 Finansal Araçlar” Standardı ile 5 nci Paragrafı değiştirilmiştir. Söz konusu değişiklikler, Ekim 2010’da yayımlanan TFRS 9 uygulandığında uygulanır.
[Not: 28.10.2011 tarihli ve 28098 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 10, TFRS 11, TFRS 12, TMS 27 (2011 Versiyonu) ve TMS 28’i (2011 Versiyonu) Erken Uygulayan İşletmeler için TFRS Yorum 5’in 14B Paragrafı aşağıdaki şekilde eklenmiştir]
14B. TFRS 10 ve TFRS 11 8 ve 9 uncu paragrafları değiştirmiştir. Söz konusu değişiklikler TFRS 10 ve TFRS 11 uygulandığında uygulanır.
Geçiş
15 Muhasebe politikalarındaki değişiklikler TMS 8’e uygun olarak muhasebeleştirilir.
İlgili Düzenlemeler
[Not: TFRS 9 Finansal Araçlar Standardının 2011 Versiyonunu Erken Uygulamayan İşletmeler TFRS Yorum 5’in “İlgili Düzenlemeler” bölümünü aşağıdaki şekilde uygular]
· TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar
· TMS 27 Konsolide ve Bireysel Finansal Tablolar
· TMS 28 İştiraklerdeki Yatırımlar
· TMS 31 İş Ortaklıklarındaki Paylar
· TMS 37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar
· TMS 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme
· TMS Yorum 12 Konsolidasyon-Özel Amaçlı İşletmeler
[Not: TFRS 9 Finansal Araçlar Standardının 2011 Versiyonunu Erken Uygulamayıp, 28.10.2011 tarihli ve 28098 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 10, TFRS 11, TFRS 12, TMS 27 (2011 Versiyonu) ve TMS 28’i (2011 Versiyonu) Erken Uygulayan İşletmeler TFRS Yorum 5’in “İlgili Düzenlemeler” bölümünü aşağıdaki şekilde uygular]
· TFRS 10 Konsolide Finansal Tablolar
· TFRS 11 Müşterek Anlaşmalar
· TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar
· TMS 28 İştiraklerdeki ve İş Ortaklıklarındaki Paylar
· TMS 37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar
· TMS 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme
[Not: 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standardını (2011 versiyonunu) Erken Uygulayan İşletmeler TFRS Yorum 5’in “İlgili Düzenlemeler” bölümünü aşağıdaki şekilde uygular]
· TFRS 9 Finansal Araçlar
· TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar
· TMS 27 Konsolide Finansal Tablolar
· TMS 28 İştiraklerdeki Yatırımlar
· TMS 31 İş Ortaklıklarındaki Paylar
· TMS 37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar
· TMS Yorum 12 Konsolidasyon-Özel Amaçlı İşletmeler
[Not: TFRS 9 Finansal Araçlar Standardının 2011 Versiyonunu Erken Uygulayan ve 28.10.2011 tarihli ve 28098 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 10, TFRS 11, TFRS 12, TMS 27 (2011 Versiyonu) ve TMS 28’i (2011 Versiyonu) Erken Uygulayan İşletmeler TFRS Yorum 5’in “İlgili Düzenlemeler” bölümünü aşağıdaki şekilde uygular]
· TFRS 9 Finansal Araçlar
· TFRS 10 Konsolide Finansal Tablolar
· TFRS 11 Müşterek Anlaşmalar
· TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar
· TMS 28 İştiraklerdeki ve İş Ortaklıklarındaki Paylar
· TMS 37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar
