Amortisman paylarının hesaplanması

Amortisman hesaplamanın amacı duran varlıkların yenilenmesini sağlamak olduğundan duran varlığın, hizmet ömrünün bilinmesi ve tesbit edilen bu hizmet ömrü sonunda yaratılan fonlarla duran var­lığın yenilenme imkdnının yaratılması lâzımdır. Duran varlığın hizmet ömrü ekonomik şartlara, teknolojik değişme ve fiziki şartlara bağlıdır. Bir sabit varlığın ekonomik, teknolojik ve fiziki şartlara göre hesapla­nan ömürlerinden en kısa olanı o sabit varlığın hizmet ömrünü teşkil eder. Teorik olarak, hizmet ömrü içinde duran varlığın tamamen amortismana tabi tutulmuş olması (amorti edilmesi) duran, varlığın yenilenmesi için fon yaratılmış olması gerekir.

 

Başlıca amortisman hesaplama yöntemlerini şu şekilde sıralaya­biliriz.

 

(i)     Takdir esasına göre amortisman yöntemi

 

Takdir yönteminde, duran varlığın dönem sonunda takdir edilen kıymeti ile dönembaşındaki kıymeti arasındaki fark, duran varlığın o dönemdeki amortisman payı olarak kabul edilir. Duran varlığın gerek dönem başındaki değeri, gerekse dönemsonundaki takdir edilen kıy­meti net defter değeri şeklindedir.

 

(ii)   Çalışma saatlerine göre amortisman yöntemi

 

Bu yöntemde duran varlığın hizmet ömrü çalışma saatlerine göre saptanır. Duran varlığın değeri hizmet ömrü boyunca çalışabileceği saatler toplamına bölünerek her çalışılan saat için ayrılacak olan amortisman payı hesaplanır.

 

Örnek olarak, 2.000.000 TL.na alınmış bir makinenin hurda değe­rinin 100.000 TL. olduğu ve toplam olarak 24000 saat çalışabileceği kabul edilmiş olsun. Bu durumda saat başına yaklaşık;

 

2 .000.000 – 100.000  =  80 TL/Saat

 

            24.000

amortisman payı hesaplanmış olur. Makine için her yıl çalıştığı top­lam saatler üzerinden amortisman hesaplanarak gidere kaydedilir. Yıllar itibariyle 24.000 saati tamamlayıncaya kadar amortisman payı hesaplanmasına devam edilir.

 

(iii)             Hizmet birimlerine göre amortisman yöntemi

 

Maddi duran varlıkların gördükleri hizmet birimleri veya üreti­minde kullanıldıkları birimler esas alınarak ilgili birimlere göre amor­tisman payları hesaplanır.

 

Bu yöntemde de her sabit varlık için gördüğü hizmete göre öl­çüsü birimler olan hizmet ömrü tesbit edilir. Örnek olarak, bir taşıt aracı için kilometre ölçüsü, bir baskı makinesi için baskı adedi, bir üretim makinesi için üreteceği birimler sayısı gibi ölçüler hizmet öm­rünün tesbitinde kullanılabilir.

 

Duran varlığın iktisap değerinden tahmin edilen hurda değerinin çıkarılması ile bulunan net iktisap değerinin yukarıda belirtilen hizmet ömrü birimine bölünmesiyle her hizmet birimi için ayrılacak amortis­man payı tesbit edilmiş olur. Böylece, her yıl sonunda duran varlığın gerçekleştirdiği hizmet birimleri sayısı hizmet birimi başına amortis­man payı ile çarpılarak yıllık ayrılması gerekli amortisman payı bulun­muş olur.

 

Yillar itibariyle hizmet birimleri sayısı toplamı hizmet ömrü birim sayısına ulaşınca artık amortisman payı ayrılmaz.

 

(iv)             Eşit paylı amortisman yöntemi

 

Eşit paylı amortisman yöntemi düz veya normal amortisman yöntemi olarak da bilinir. Bu yöntem uygulamada en çok kullanılan yöntemdir. Yıllık amortisman payları duran varlığın hizmet ömrüne göre eşit taksitler şeklinde hesaplanmıştır. Yıllık amortisman payları aşağıdaki formül yardımı ile hesaplanır:

 

A =  M – H

            n

Bu formülde, A yıllık amortisman paylarını, M, duran varlığın ikti­sap değerini; H, duran varlığın hurda değerini; n duran varlığın hiz­met ömrünü ifade eder.

 

Formülden de anlaşılacağı gibi, yıllık amortisman payı net iktisap değerinin duran varlığın hizmet ömrüne bölünmesi suretiyle hesap­lanmış olur.

 

Yıllık amortisman oranı ise;

 

P =    1   

          n

formülü ile hesaplanır. P,  yıllık eşit yüzdeli amortisman oranını ifade eder.

 

Örnek olarak, 2.000.000 TL. maliyetli ve 10 yıl hizmet ömürlü bir makinenin 10. yıl sonundaki hurda değerinin 300.000 TL. olacağını kabul edelim.

 

Bu makinenin yıllık amortisman payı ;

 

A =   2.000.000 – 300.000

                        10

A = 170.000 TL.

 

olarak hesaplanır. Amortisman nisbeti ise,

 

P =    1   

          n

P =  0.10

 

olarak bulunur.

 

Örneğimizdeki makineyle ilgili yıllık amortisman tablosunu düzenleyecek olursak

 

 

 

TABLO : 5 Yıllık Amortisman Tablosu

 

               Duran Varlık                Yıllık                         Yıllık                        Yıl Sonu                                          

                    İktisap Değeri        Amortisman            Amortisman              Net Defter     

Yıllar     (-Hurda Değeri) (TL)       Oranı                     Tutarı (TL)               Değeri (TL)

1             1.700.000            % 10               170.000          1.530.000            

2             1.700.000            % 10               170.000          1.360.000

3             1.700.000            % 10               170.000          1.190.000            

4             1.700.000            % 10               170.000          1.020.000            

5             1.700.000            % 10               170.000             850.000            

6             1.700.000            % 10               170.000            680.000

7             1.700.000            % 10               170.000             510.000            

8             1.700.000            % 10               170.000             340.000            

9             1.700.000            % 10               170.000            170.000            

10           1.700.000            % 10               170.000                 0        

 

 

şeklinde olacaktır.                      

 

   Görüldüğü gibi yıllık amortisman nisbetleri ve payları yıllar itiba-        riyle aynıdır. Belirli bir amortisman nisbetine göre duran varlığın hizmet ömrü hesaplandığında küsurlu olan son yıl için, bakiye net def­ter değeri amortisman payı olarak kabul edilir.

 

Örneğimizdeki makinenin amortisman nisbetinin % 8 olduğunu kabul edersek, makinenin hizmet ömrü 1/0.08=12,5 yıl olarak he­saplanır. Her yıl 136.000 TL. yıllık amortisman payı ayrılacaktır. 12. yıl sonunda ayrılmış olan amortisman payları tıolamı 1.632.000 TL. olacaktır. Bu durumda 13. yıl, 12 yıl sonunda makinenin kalan 68.000 TL.lık net defter değeri olduğu gibi amortisman payı olarak kayde­dilir.

 

 

(v) Azalan paylı amortisman yöntemi

 

Azalan paylı amortisman yöntemi, azalan yüzdeli, azalan bakiye­ler, hızlandırılmış amortisman yöntemi olarak da bilinir.

 

Azalan paylı amortisman yönteminde, maddi duran varlıkların hizmet sürelerinin sonlarına doğru verimlerinin düştüğü görüşünden hareketle, maddi duran varlıkiar için hizmet ömürlerinin ilk yıllarında daha fazla, son yıllarına doğru daha az amortisman payı ayrılır.

 

Bu yöntem iki şekilde uygulanabilir :

 

 

– Azalan bakiyelere yıllar itibariyle sabit amortisman oranının uygulanması

 

Bu yönteme göre amortisman payı hesaplandığında yıllık sabit amortisman oranı maddi duran varlığın her yılın başındaki net defter değerine tatbik edilir. Böylece, yıllık amortisman oranı sabit olmakla beraber; daima duran varlığın azalan bakiyesine tatbik edildiğinden tutarları da yıllar itibariyle azalarak  birbirini takip eder.

 

Amortisman ayrılmasına duran varlığın hizmet ömrü boyunca de­vam edilir.

 

Hizmet ömrünün sonunda duran verlığın hurda değerinin tam olarak kalmasını sağlayan amortisman nisbeti aşağıdaki formül yar­dımı ile hesaplanabilir.

 

p = 1 – n√ H/M

 

Uygulamada, VUK'nda azalan bakiyeler usulüyle amortisman adı ile anılan bu yöntem tatbik edilirken amortisman oranı normal amortisman oranının iki katı olarak alınır. Normal amortisman sü­resince amortisman ayrılmalarına devam edilir ve hizmet süresinin en son yılı dönembaşındaki net defter bakiyesi olduğu gibi, amortisman nisbeti uygulanmadan amortisman payı olarak kaydedilir.

 

2.00.000 TL. alış değerli, 10 yıl hizmet ömürlü bir sabit varlığın yıl­lık amortisman paylarını bu yönteme göre hesaplayacak olursak :

 

Tablo 6: Yıllık Amortisman Tablosu

 

               Duran Varlık                Yıllık                         Yıllık                   Dönem Sonu                                                      

                  Dönembaşı Net      Amortisman            Amortisman             Net Defter       

Yıllar       Defter Değeri (TL)         Oranı                     Tutarı (TL)              Değeri (TL)

                   

 1            2.000.000         % 10               200.000          1.800.000   

 2            1.800.000         % 10               180.000          1.620.000

 3            1.620.000         % 10               162.000          1.458.000   

 4            1.458000          % 10               145.800          1.312.200   

 5            1.312.200         % 10               131.220          1.180.980   

 6            1.180.980         % 10               118.098          1.062.882   

 7            1.062.882         % 10               106.288             956.594   

 8               956.594          % 10                  95.660            860.934   

 9               860.934          % 10                  86.093            774.841   

 10             774.841                                  774.841                 0

              

şeklinde olacaktır.

 

Görüldüğü gibi, azalan bakiyelere sabit bir amortisman oranının uygulanması sebebiyle sonsuza kadar sabit varlığın dönemsonu net defter değerinin olması mümkündür. Ancak amortisman ayrılması sa­bit varlığın hizmet ömrüyle sınırlı olduğundan en son yıl mevcut dö­nembaşı net defter değeri olduğu gibi amortisman payı olarak gi­dere kaydedilir.

 

Uygulamada azalan bakiyeler amortisman oranı 'normal amortis­man oranının iki katı olarak alınır. Buna göre tablomuzu yeniden dü­zenlersek:

 

 

Tablo 7: Yıllık Amortisman Tablosu

 

                 Duran Varlık                Yıllık                     Yıllık                   Dönem Sonu                                                                                                                                            Dönembaşı Net         Amortisman          Amortisman               Net Defter         
  Yıllar        Defter Değeri (TL)           Oranı                  Tutarı (TL)              Değeri (TL)

                       

   1             2.000.000            % 20               400.000          1.600.000            

   2             1.600.000            % 20               320.000          1.280.000

   3             1.280.000            % 20               256.000          1.024.000            

   4             1.024.000            % 20               204.800             819.200            

   5                819.200             % 20               163.840             655.360            

   6                655.360             % 20               131.072             524.288

   7                524.288             % 20               104.857             419.431            

   8                419.431             % 20                 83.886             335.545            

   9                335.545             % 20                 67.109             268.436

   10              268.436                                     268.436                  0

 

 

 – Duran varlığın değerini sabit tutarak her yıl azalan amortisman oranlarının uygulanması :

 

Her yıl azalan amortisman oranlarının tesbitinde varlığın hizmet ömrünün yıl sayıları toplamı yöntemi uygulanabllmektedir. Bu yön­temde her yılın amortisman oranı yıl sayılarının sabit varlığın hizmet ömrünün yıl sayıları toplamına bölünmesiyle bulunur.

 

10 yıllık hizmet ömrü olan sabit varlığın yıllık amortisman oranları şu şekilde olacaktır.

 

Yıl sayılarının toplamı,

Yıl sayıları toplamı: 1+2+3+4+6+7+8+9+10=55'dir.

Yıl sayılarının toplamını,

 

n(n+1)

    2

formülünden faydalanarak da hesaplayabiliriz.

 

Aynı şekilde,

 

= 10 (10+1)    =   110   

          2                   2

Yılların amortisman oranları ise;

 

 

        1. yıl             10/55       % 18.18          

        2. yıl                  9/55      % 16.36        

        3. yıl                  8/55      % 14.55        

        4. yıl                  7/55      % 12.73        

        5. yıl                  6/55      % 10.91        

        6. yıl                  5/55      %   9.09        

        7. yıl                  4/55      %   7.27        

        8. yıl                  3/55      %   5.46        

        9. yıl                  2/55      %   3.63        

        10. yıl                1/55      %   1.82

 

olarak hesaplanacaktır.

 

2.000.000 TL. maliyetli 10 yıl hizmet ömürlü bir makinenin yıllık amortisman paylarını bu yönteme göre hesaplarsak :

 

 

TABLO 8 : Yıllık Amortisman Tablosu

 

                   Duran Varlık                   Yıllık                  Yıllık                    Dönem Sonu                                                                                                                         Dönembaşı Net         Amortisman       Amortisman             Net Defter               Yıllar    Defter Değeri (TL)        Oranı         Tutarı (TL)  Değeri (TL)     

     1             2.000.000       % 18.18          363.600        1.636.400    

     2             2.000.000       % 16.36          327.200        1.309.200    

     3             2.000.000       % 14.55          291.000        1.018.200    

      4             2.000.000       % 12.73          254.600            763.600    

      5             2.000.000       % 10.91          218.200           545.400    

      6             2.000.000       %   9.09          181.800           363.600    

      7             2.000.000       %   7.27          145.400           218.200    

      8             2.000.000       %   5.45          109.200           109.000    

      9             2.000:000       %   3.63            72.600            36.400     

      10          2.000.000       %   1.82            36.400              0

 

 

şeklinde olacaktır.

 

 

(vi)       Artan paylı amortisman yöntemi

 

Bu yöntemde yıllık amortisman miktarları, azalan paylı amortis­man yönteminin tersine ilk yıllar daha az, daha sonraki yıllar daha çok olarak hesaplanır.

 

Azalan paylı amortisman usulündeki yıl sayıları toplamı yöntemi küçük oranı ilk yıla büyük oranı son yıla tatbik etmek şeklinde ters olarak uygulanır.

 

Bu yöntem ilk yıllarda daha az sonraki yıllarda daha çok verim sağlayan sabit varlıklara uygulanabilir.

 

(vii)     Bileşik faizli taksitlerle amortisman yöntemi

 

Bu yöntemde duran varlığın iktisap bedeli borç alınmış gibi düşünülerek piyasa fafz haddine ve sabit varlığın hizmet süresi boyunca dönem sonunda eşit taksitlerle ödeme şartına göre hesap­lanan borç ödeme taksitleri amortisman payı olarak kabul edilir.

 

Bu durumda, yıllık amortisman tutarı;

 

=   Mp (1+p)n

       (1 +P)n

 

Formülü ile hesaplanacaktır. p, piyasa faiz haddini ifade etmektedir. Örnek olarak, Maliyeti 6.000.000. TL.sı hizmet süresi 8 yıl olan bir sabit varlığın % 45 faiz haddi üzerinden yıllık amortisman payını he­saplayalım ;

 

A = [6.000.000 * 0.45 * (1 +0.45)8]  /  (1 +0.45)8

A = 52.758.000 / 19.540

A = 2.700.000 TL.

 

(viii) Başlangıç indirimli amortisman yörıtemi

 

Başlangıç indirimli amortisman yönteminde duran varlık işletme­nin aktifine girdiği ilk yıl % 40 – 50 gibi yüksek oranda amortismana tabi tutulur. Bundan sonraki yıllar kalan net defter değeri eşit paylar­la amortismana aktarılır.

 

(ix) Fevkalade amortisman yöntemi

 

Fevkalâde amortisman yöntemi duran varlıklara normal zaman­larda uygulanmaz. Ancak, tabü afetler, teknolojik gelişmeler veya aşırı çalışma neticesi değerinde büyük kayıplar olan duran varlıklara normalin üzerinde amortisman payı ayrılabilmesi için uygulanır.

 

Yukarıda da belirttiğimiz gibi, ticari bilançoların tanziminde mü­kellef, açıklanan amortisman yöntemlerinden herhangi birini kullana­rak istediği miktarda amortisman payı ayırabilir.

 

Amortisman yöntemlerinin VUK’na göre uygulanabilirliği

 

VUK'nun 313. maddesi amortismanı açıklamıştır. Bu maddeye gö­re, işletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle gayrimen­kul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin alet, edavat, mefruşat, demir­baş ve sinema filimlerinin değerleme esaslarına göre tesbit edilen değerlerinin, bunların kullanılabildikleri süre içinde yok edilme (itfa) payları amortisman olarak tanımlanmıştır.

 

VUK'nun amortisman tanımından, amortisman ayırmanın şartları tesbit edilebilmektedir.

 

Bir sabit varlığın amortismana tabi olabilmesl için sabit varlığın işletmenin aktifine girmiş olması, işletmede bir yıldan tazla kullanıl­ması ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye tabi olması gerekmektedir.

 

Bir sabit varlığın amortismana tabi olabilmesi için işletmenin akti­finde bulunması, onun mülkiyet ve tasarrufu altında olması, envan­tere kaydedilmiş bulunması ve kullanılabilir durumda olması lâzımdır.

 

Aktife kayıtlı olmayan, envantere kaydı yapılmamış olan ve mül­kiyeti işletmeye ait olmayan sabit varlıklardan amortisman aynlması mümkün değildir.

Aktifte bulunmaktan kasıt sabit varlığın tamamlanmış ve kullanı­Iabllir durumda bulunmasıdır.

 

Sabit varlığın işletmede bir yıldan tazla kullanılması, vergl idaresi uygulaması ve Danıştay kararlarına göre, sabit varlığın bulunduğu işletmede normal şartlar dahilinde bir yıldan tazla süre kullanılacağı­nın tahmin edilmesini ifade etmektedir, Yoksa varlığın amortismana konu olabilmesi için o sabit varlığın fıilen bir yıldan fazla kullanılmış olması gerektiğini ifade etmez.

 

Eğer, bir iktisadi kıymetln işletmede 1 yıldan fazla süre kullanıla­cağı tahmin ediliyorsa o iktisadi kıymet bir sabit varlık niteliğindedir. Bu sebeple, bir yıldan daha az sürede işletmede kullanılacak olan iktisadi kıymetler, değeri ne olursa olsun, aktifleştirilmeden gi­dere yazılabilir.

 

Boş arazi ve arsalar gibi aşınma, yıpranma ve değer kaybına maruz kalmayan sabit varlıklar da amortismana tabi değildir.

 

 

VUK amortisman yöntemlerini şu şekilde gruplamıştır :

 

(i)   Arsa ve arazide amortisman

           (ii)  Normal (düz) amortisman

(iii)  Azalan bakiyeler usulüyla amortisman

(iv)  Madenlerde amortisman

(v)     Fevkalâde amortisman